증여자와 수증자의 경작기간을 자경농지에 대한 양도소득세 감면 계산 시 합산하여 산정할 수 있는지

증여자와 수증자의 경작기간을 자경농지에 대한 양도소득세 감면 계산 시 합산하여 산정할 수 있는지

 

 

• 심사-양도-2023-0059
• 귀속년도 : 2018
• 생산일자 : 2023.11.29.
• 진행상태 : 진행중

 

 

요지

감면기간 합산은 상속취득에 한정되는것으로서 증여받은 쟁점농지는 감면기간 합산 대상에 해당하지 않음

결정내용

결정 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

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주 문

이 건 심사청구는 기각합니다.

이 유

1. 처분개요

가. 사실관계

1)청구인은 경기 AA시 BB동 663 답 2,331㎡, 같은 동 664 답 298㎡의 2필지 토지(이하 “쟁점농지”라 한다)를 2014.4.22. 청구인의 父 김CC(2014.8.7. 사망)으로부터 증여받아, 2018.10.22. 주식회사 FF에 74억원에 양도하였다.

※ 쟁점농지는 2014.6.12. 전(田)으로 지목변경 후, 2021.4.30. 토지개발사업시행으로 동 번지가 말소됨

2) 청구인은 경기 DD시 EE동 530-2 답 2,217㎡, 같은 동 530-3 답 1,285㎡의 2필지 토지(이하 “대토농지”라 한다)를 2018.9.20. 10억 4천만원에 취득한 후 2020.9.25. 10억원에 양도하였다.

3) 한편, 청구인이 쟁점농지와 대토농지를 보유한 기간은 각각 4년 6개월, 2년이며, 쟁점농지의 수증과 양도에 대하여 각각 139백만원의 증여세, 2,776백만원의 양도소득세를 납부하였다.

4) 청구인은 2023.3.17. 처분청에 쟁점농지는 ① ｢조세특례제한법｣ 제71조【영농자녀등이 증여받은 농지 등에 대한 증여세의 감면】요건을 충족하고, ② 부친과 본인의 경작 기간을 합산하면 같은 법 제69조【자경농지에 대한 양도소득세 감면】에 해당하므로 ③ 납부한 증여세 139백만원과 양도소득세 2,776백만원의 환급을 구하는 경정청구를 하였다.

나. 처분내용

1) 처분청은 2023.5.23. ① 증여받은 농지를 5년 내에 양도하면 감면한 증여세를 추징해야 하고 ② 상속 취득과 달리 증여 취득의 경우 증여자와 수증자의 경작 기간을 합산하지 않는 것이며 ③ 설령 감면에 해당하더라도 감면종합한도로 인해 최대 환급액은 1억원이라는 규정 등을 근거로 경정청구 거부통지를 하였다.

2) 이에 청구인은 2023.6.23. 이의신청을 거쳐 2023.9.21. 심사청구를 하였다.

2. 청구인 주장

가.쟁점농지는 ｢자경농지에 대한 양도소득세 감면｣ 요건을 충족하므로 납부한 양도소득세 2,776백만원을 환급해야 한다.

1) ｢소득세법 시행령｣ 제168조의14제3항에는 직계존속이 8년 이상 토지 소재지에 거주하면서 직접 경작한 농지로서 이를 해당 직계존속으로부터 상속·증여받은 토지는 비사업용 토지로 보지 않는다고 규정하여, 상속 뿐 아니라 증여받은 농지에 대한 양도소득세를 계산할 때에도 직계존속이 경작한 기간을 감안하도록 하고 있다.

2) 또한 ｢조세특례제한법 시행령｣ 제66조제4항에는 토지를 취득한 때부터 양도한 때까지의 사이 8년 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지를 양도세 감면대상으로 정하고 있고, 제11항에는 제4항의 규정에 따른 경작 기간을 계산할 때 피상속인이 취득하여 경작한 기간은 상속인이 이를 경작한 기간으로 본다고 하였다.

3) 위 법령과 더불은 청구인은 부친과 함께 쟁점농지를 경작하였으므로 돌아가신 부친과 청구인의 경작 기간을 합산하여 8년 이상 자경한 것으로 보아 양도소득세를 100% 감면해야 한다.

나. 쟁점농지는 ｢농지대토에 대한 양도소득세 감면｣ 추징의 예외사유에 해당한다.

1) 처분청은 종전 농지인 쟁점농지와 새로운 농지인 대토농지의 경작기간을 합산한 기간이 8년 미만이라는 이유로 양도소득세 감면을 배제하였다.

2) 그러나 앞서 기술한 대로 농지 경작기간에 부친의 경작기간이 포함되어야 하므로 농지대토로 인하여 쟁점농지에 대한 양도소득세를 감면하는 것은 정당하다.

다. 쟁점농지는 ｢영농자녀등이 증여받은 농지 등에 대한 증여세의 감면｣ 추징의 예외사유에 해당한다.

1) 앞서 기술한 대로 농지 경작기간에 부친의 경작기간이 포함되어야 하므로 농지 경작기간이 8년 이상에 해당하여 추징 제외사유에 해당한다.

2) 또한 쟁점농지는 사실상 수용된 것이므로 추징 제외사유에 해당한다.

3. 처분청 의견

가. 쟁점농지는 상속이 아닌 증여로 취득하였으므로 경작기간을 합산하지 않는 것이 타당하고, 양도의 원인이 매매이므로 수용으로 볼 수 없다.

1) ｢조세특례제한법 시행령｣ 제66조【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】 제11항은 상속받은 농지인 경우 피상속인과 상속인의 경작기간을 합산하도록 하고 있으나 쟁점농지는 증여로 취득하여 합산대상이 아니다.

2) 청구인은 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산은 사전증여재산가액으로서 상속세 과세대상에 포함된다는 규정을 근거로 증여받은 쟁점농지는 상속취득으로 간주된다는 취지의 주장을 하고 있으나 이는 법령에 대한 잘못된 이해에서 비롯된 것이다.

3) ｢조세특례제한법 시행령｣ 제68조제5항은 영농자녀가 증여받은 토지를 5년 내에 양도하면 감면받은 증여세를 추징하고 토지가 수용되는 경우는 추징을 배제하도록 정하고 있는데 쟁점농지는 2018.10.22. 주식회사 FF에 매매를 등기원인으로 하여 소유권 이전되었으므로 추징 배제 사유에도 해당하지 않는다.

나. (결어) 상기 이유로 쟁점농지에 대한 증여세와 양도소득세의 환급을 거부한 처분은 정당하다.

4. 심리 및 판단

가. 쟁점

1) 자경농지의 양도소득세 감면에서 경작기간은 증여자인 부친과 수증자인 청구인의 경작기간을 합산하여 산정해야 한다는 주장의 당부

2) 부친의 경작기간을 합산하면 쟁점농지와 대토농지의 경작기간은 8년 이상이므로 농지대토에 따른 양도소득세 감면세액 추징은 부당하다는 주장의 당부

3) 쟁점농지는 사실상 수용이나 경작기간이 8년 이상인 경우에 해당하므로 영농자녀 증여세 감면세액 추징은 부당하다는 주장의 당부

나. 관련 법령

1) 조세특례제한법 제69조【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】

① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[생략] 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. (이하 생략)

1-1) 조세특례제한법 시행령 제66조【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】

④ 법 제69조제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 토지"란 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년 (생략) 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다.

⑪ 제4항의 규정에 따른 경작한 기간을 계산할 때 상속인이 상속받은 농지를 1년 이상 계속하여 경작하는 경우 (생략) 다음 각 호의 기간은 상속인이 이를 경작한 기간으로 본다.

1. 피상속인이 취득하여 경작한 기간(직전 피상속인의 경작기간으로 한정한다)

2. 피상속인이 배우자로부터 상속받아 경작한 사실이 있는 경우에는 피상속인의 배우자가 취득하여 경작한 기간

2) 조세특례제한법 제70조【농지대토에 대한 양도소득세 감면】

① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지를 경작상의 필요에 의하여 대통령령으로 정하는 경우에 해당하는 농지로 대토(代土)함으로써 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. (이하 생략)

③ 제1항에 따라 감면을 받으려는 자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 감면신청을 하여야 한다

④ 제1항에 따라 양도소득세의 감면을 적용받은 거주자가 대통령령으로 정하는 사유가 발생하여 제1항에서 정하는 요건을 충족하지 못하는 경우에는 그 사유가 발생한 날이 속하는 달의 말일부터 2개월 이내에 감면받은 양도소득세를 납부하여야 한다.

2-1) 조세특례제한법 시행령 제67조【농지대토에 대한 양도소득세 감면요건 등】

⑩ 법 제70조제4항에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. (이하 생략)

3. 새로운 농지의 경작을 개시한 후 새로운 농지소재지에 거주하면서 계속하여 경작한 기간과 종전의 농지 경작기간을 합산한 기간이 8년 미만인 경우

3) 조세특례제한법 제133조【양도소득세 및 증여세 감면의 종합한도】

① 개인이 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액 중에서 다음 각 호의 금액 중 큰 금액은 감면하지 아니한다. 이 경우 감면받는 양도소득세액의 합계액은 자산양도의 순서에 따라 합산한다.

1. 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액이 과세기간별로 1억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액

② 제71조에 따라 감면받을 증여세액의 5년간 합계가 1억원(이하 이 항에서 "증여세감면한도액"이라 한다)을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액은 감면하지 아니한다. (이하 생략)

4)조세특례제한법 제71조【 영농자녀등이 증여받는 농지 등에 대한 증여세의 감면】

① 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 농지ㆍ초지ㆍ산림지ㆍ어선ㆍ어업권ㆍ어업용 토지등ㆍ염전 또는 축사용지(생략)를 농지 등의 소재지에 거주하면서 영농 (생략) 에 종사하는 대통령령으로 정하는 거주자(이하 이 조에서 "자경농민등"이라 한다)가 대통령령으로 정하는 직계비속(이하 이 조에서 "영농자녀등"이라 한다)에게 2025년 12월 31일까지 증여하는 경우에는 해당 농지등의 가액에 대한 증여세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.

②제1항에 따라 증여세를 감면받은 농지등을 영농자녀등의 사망 등 대통령령으로 정하는 정당한 사유 없이 증여받은 날부터 5년 이내에 양도하거나 질병ㆍ취학 등 대통령령으로 정하는 정당한 사유 없이 해당 농지등에서 직접 영농에 종사하지 아니하게 된 경우에는 즉시 그 농지등에 대한 증여세의 감면세액에 상당하는 금액을 징수한다.

4-1) 조세특례제한법 시행령 제68조【영농자녀등이 증여받는 농지 등에 대한 증여세의 감면】

⑤법 제71조제2항에서 "영농자녀등의 사망 등 대통령령으로 정하는 정당한 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1.「공익사업을 위한 토지등의 취득 및 보상에 관한 법률」에 따른 협의매수ㆍ수용 및 그 밖의 법률에 따라 수용되는 경우

5.「소득세법」 제89조제1항제2호 및 법 제70조에 따라 농지를 교환ㆍ분합 또는 대토한 경우로서 종전 농지등의 자경기간과 교환ㆍ분합 또는 대토 후의 농지등의 자경기간을 합하여 8년 이상이 되는 경우

다. 사실관계

1) 일자별 사실관계 요약

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’14.4.22.	’14.8.7.	’18.9.20.	’18.10.22.	’20.9.25.
▼	▼	▼	▼	▼
쟁점농지 취득 (등기원인:증여)	증여자인 부친사망	대토농지 취득 (등기원인:매매)	쟁점농지 양도 (등기원인:매매)	대토농지 양도 (등기원인:매매)

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2) 쟁점농지 양도에 대한 신고·경정

가) 청구인은 2019.1.11. 쟁점농지에 대한 양도소득세를 기한후신고 하면서 ｢소득세법｣ 제97조의2제1항의 이월과세*1)를 적용하여 세액을 계산하고, 1억원을 농지대토에 따른 감면세액으로 하여 2,202백만원을 납부할세액으로 신고하였다.

*1) 조세회피 방지를 위해 배우자나 직계존비속으로부터 증여받은 토지 등을 5년 내에 양도할 경우 그 양도소득세 계산에서 취득가액은 그 배우자나 직계존비속이 취득할 당시의 취득가액으로 하는 제도

나) 당시 청구인 주소지 관할의 수원세무서장은 이월과세를 적용한 세액(1,964백만원)이 적용하지 아니한 세액(2,397백만원)보다 적은 경우에는 이월과세를 적용하지 않는다는 규정에 따라 이월과세를 배제하고 가산세를 더하여 2020.8월 양도소득세 590백만원을 추가로 부과하였다.

다) 한편, 청구인은 2020.11월 당초 기한후신고에서 적용한 농지대토에 따른 1억원의 양도소득세 감면을 배제하는 내용의 수정 신고를 하였다.

3) 쟁점농지의 보유기간(4년 6개월)

청구인은 쟁점농지 2필지를 부친 김CC으로부터 2014.4.22. 증여받고 2018.10.22. 매매를 등기원인으로 양도하여 쟁점농지 보유기간은 약 4년 6개월이다.

4) 대토농지 보유기간(2년)

가)청구인은 2019.1월 쟁점농지(종전농지)에 대한 양도소득세를 기한후신고하면서 1억원을 농지대토에 따른 감면세액으로 신고하였다.

나) 청구인은 대토농지(신규농지) 2필지를 2018.9.20. 취득 후 2020.9.25. 매매를 등기원인으로 양도하여 대토농지의 보유기간은 약 2년이다.

5) 감면세액 한도

가)청구인은 ｢조세특례제한법｣ 제69조, 제70조에서 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다고 규정되어 있어 납부한 양도소득세를 전부 환급하여야 한다고 주장한다.

나)한편 ｢조세특례제한법｣ 제133조【양도소득세 및 증여세 감면의 종합한도】에는 과세기간별 감면 한도액은 1억원으로 규정되어 있다.

라. 판단

1) 관련 법리

구 ｢소득세법 시행령｣(1990.12.31. 대통령령 제13194호로 개정되기 전의 것) 제14조제3항이 ｢소득세법｣ 제5조제6호라목에서 "대통령령이 정하는 토지"라 함은 취득한 때로부터 양도할 때까지의 사이에 8년 이상 자기가 경작한 사실이 있는 양도일 현재의 농지를 말한다, 다만 상속받은 농지에 대한 경작기간의 계산은 피상속인이 취득하여 경작한 때로부터 기산한다고 규정하고 있는 점으로 보면, 양도소득세가 비과세되는 자경농지의 경작기간을 계산함에 있어서 상속의 경우를 제외하고는 양도인이 당해 토지를 취득한 이후의 경작기간만을 계산하는 것이고, 취득 이전에 타인의 소유로 있을 당시의 경작기간을 포함시킬 것은 아니라 할 것이다(대법원 1994.8.26. 선고 94누2480판결 참조).

조세법률주의의 원칙에서 파생되는 엄격해석의 원칙은 과세요건에 해당하는 경우에는 물론이고 비과세 및 조세감면요건에 해당하는 경우에도 적용되는 것으로서, 납세자에게 유리하다고 하여 비과세요건이나 조세감면요건을 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 조세법의 기본이념인 조세공평주의에 반하는 결과를 초래하게 되므로 허용되어서는 아니된다(대법원 2006.5.25. 선고 2005다19163 판결 참조).

2) 자경농지의 양도소득세 감면에서 경작기간은 증여자인 부친의 경작기간을 합산하는지

청구인은 쟁점농지의 경작기간에는 부친의 경작기간을 합산하여야 한다고 주장하나, 위 법리와 아래 사정을 종합하여 볼 때 부친의 경작기간을 합산하지 않는 것이 타당하다.

첫째,경작기간을 합산하는 경우를 정하고 있는 ｢조세특례제한법 시행령｣ 제66조제11항에는 상속인이 상속받은 농지를 1년 이상 계속하여 경작하는 경우에 한하여 피상속인이 취득하여 경작한 기간을 상속인이 경작한 기간으로 보도록 하고 있는데, 부친으로부터 증여받은 쟁점농지는 상속 취득이 아니므로 이에 해당하지 않는다.

둘째, 청구인은 2014.4.22. 쟁점농지를 증여받아 2018.10.22. 양도하여 쟁점농지의 보유기간은 약 4년 6개월이므로 자경농지의 감면 요건인 8년 이상 경작한 경우에 해당하지 않는다.

따라서 쟁점농지에 대한 양도소득세 감면 적용을 배제한 처분청의 결정에는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

3) 농지대토에 따른 양도소득세 감면에서 경작기간은 증여자인 부친의 경작기간을 합산하는지

상기 2)에서 살펴본 바와 같이 쟁점농지의 자경기간에는 부친의 경작기간이 포함되지 않으므로 쟁점농지의 보유기간인 약 4년 6개월과 대토농지의 보유기간인 약 2년을 합산하면 약 6년 6개월로 ｢조세특례제한법 시행령｣ 제67조제10항제3호의 새로운 농지의 경작 기간과 종전 농지의 경작기간을 합산한 기간이 8년 미만인 경우에 해당하므로 농지대토에 따라 감면하는 양도소득세의 추징사유에 해당하여 농지대토에 따른 양도소득세 감면 적용을 배제한 처분청의 결정은 타당한 것으로 판단된다.

4) 쟁점농지는 사실상 수용이나 경작기간이 8년 이상인 경우에 해당하여 영농자녀 증여세 감면세액 추징은 부당한지

청구인은 쟁점농지는 사실상 수용이나 경작기간이 8년 이상인 경우에 해당한다고 주장하나, 아래와 같은 사정에 비추어 볼 때 청구인의 주장은 타당하지 않다.

첫째, 쟁점농지는 2018.10.22. 주식회사 FF에 매매를 등기원인으로 양도되어 수용된 것으로 볼 수 없다.

둘째, 종전 농지의 자경기간과 대토 후 농지의 자경기간을 합하여 8년 이상인 경우에는 증여세 감면세액의 추징을 배제하는데 앞서 살펴본 바와 같이 쟁점농지의 경작기간에는 부친의 경작기간이 포함되지 아니하므로 경작기간이 8년 이상인 경우에 해당하지 아니한다.

따라서 쟁점농지는 법령에서 정하는 정당한 사유 없이 증여받은 날부터 5년 이내에 양도한 경우에 해당하여 영농자녀 증여세 감면세액을 추징한 처분청의 결정에는 잘못이 없는 것으로 판단된다.

5. 결론

이 건 심사청구는 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제65조제1항제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.