쟁점토지 분할거래를 하나의 거래로 과세

쟁점토지 분할거래를 하나의 거래로 과세 

 

 

기각

• 조심-2024-부-2689
• 귀속년도 : 2022
• 생산일자 : 2024.08.26.
• 진행상태 : 진행중

 

 

요지

쟁점토지의 분할 양도는 조세부담의 경감 이외에 사업상의 필요와 같은 다른 합리적 이유는 없어 보이는 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없음

결정내용

이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 「국세기본법」 제14조 제3항은 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속되는 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다고 규정하고 있다.



「국세기본법」 제14조 제3항을 적용하여 거래 등의 실질에 따라 과세하기 위해서는 납세의무자가 선택한 행위 또는 거래 형식이나 과정이 처음부터 조세회피 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 실질이 직접 거래를 하거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 하고 이는 당사자가 그와 같은 형식을 취한 목적, 제3자를 개입시키거나 단계별 과정을 거친 경위, 그와 같은 방식을 취한 데에 조세 부담의 경감 외에 사업상의 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부, 각각의 행위 또는 거래 사이의 시간적 간격 및 그와 같은 형식을 취한 데 따른 손실과 위험부담의 가능성 등 제반 사정을 종합하여 판단하여야 할 것(대법원 2022.8.25. 선고 2017두41313 판결, 참조)인바, 청구인은 쟁점①토지 및 쟁점②토지의 양도거래가 별개의 거래이므로 양도소득세 감면한도를 각각 적용하여야 한다고 주장하나, 쟁점토지의 양도거래는 최초 일괄양도 시 매매계약서상 양수인들과 분할양도 양수인들이 동일인이고, 전체 매매금액도 일괄양도 및 분할양도의 경우가 동일하며, 일괄매매하기로 한 매매금액(OOO원)의 10%인 계약금(OOO원)이 2021.3.31. 1회 지급되었고, 이후 분할양도로 계약이 변경된 이후에도 최초 계약금이 그대로 유지된 것으로 나타나며, 쟁점①․②토지에 대한 매매계약서상 매매대금 지급일과 실제 지급일은 일치하지 않고 해당 지급액도 구분되어 있지 아니하는 점, 청구인은 경마장 사용신청을 위해 2022년보다 한 해 앞서 2021년 쟁점①토지를 양도하였다고 주장하나, 쟁점①토지 및 쟁점②토지의 잔금일은 불과 6개월 정도 차이에 불과하고, 처분청 심리자료 등에 따르면 쟁점토지 양수인들이 2021.9.9. 쟁점①토지를 취득하였음에도 승마장 건축허가 신청은 쟁점②토지의 잔금시기에 가까운 2022.3.18.이고, 승마장 건축허가 대상토지(신청토지)에는 쟁점②토지에 포함되어 있는 경기도 양주시 OOO를 그 대표 필지로 하고 쟁점①토지 가운데 일부는 포함되어 있지 않았으며, 승마장에 대한 사업자등록도 쟁점토지의 매매거래가 완료된 2022.4.13.에 이루어지는 등 쟁점토지의 분할 양도는 조세부담의 경감 이외에 사업상의 필요와 같은 다른 합리적 이유는 없어 보이는 점 등에 비추어 위의 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

상세내용

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[사건번호]	조심2024부2689 (2024.08.26)
[세 목]	양도	[결정유형]	기각

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[제 목]	쟁점토지 분할거래를 하나의 거래로 과세
[결정요지]	쟁점토지의 분할 양도는 조세부담의 경감 이외에 사업상의 필요와 같은 다른 합리적 이유는 없어 보이는 점 등에 비추어 이 건 처분은 잘못이 없음
[관련법령]	｢조세특례제한법」제69조
[참조결정]	조심2023광6785
[따른결정]

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[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요  가. 청구인은 2021.9.9. A 및 B에게 경기도 양주시 OOO 토지 5,538㎡(이하 “쟁점①토지”라 한다)를, 2022.4.1. 경기도 양주시 OOO 토지 6,445㎡(이하 “쟁점②토지”라 하고 쟁점①토지와 합쳐서 “쟁점토지”라 한다)를 각 양도하였고, 2022.4.1. B에게 경기도 양주시 OOO 토지 지상의 겸용주택을 양도하고 2021년 및 2022년 양도소득세 신고 시 「조세특례제한법」(이하 “조특법”이라 한다) 제69조에 따른 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 적용하여 양도소득세를 신고하였다.    나. 처분청은 2023.9.21.부터 2023.10.6.까지 청구인에 대한 양도소득세 세무조사를 실시한 결과 청구인이 2021년 및 2022년 2개 연도에 걸쳐 양도소득세 감면 한도(OOO원)를 적용받기 위하여 쟁점토지를 분할 양도한 것으로 조사하여 「국세기본법」 제14조 제3항의 실질과세의 원칙에 따라 쟁점토지의 양도거래를 하나의 거래로 보아 2024.1.9. 청구인에게 2022년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정ㆍ고지하였다.    다. 청구인은 이에 불복하여 2024.4.8. 심판청구를 제기하였다.     2. 청구인 주장 및 처분청 의견    가. 청구인 주장     (1) 「소득세법」 제98조에 따르면 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 규정하고 있고, 과세관청이 조세회피 목적에 대한 구체적인 입증 없이 사법상 사적자치의 원리에 따라 이루어진 계약형식이나 기간과세의 원칙을 무시하고 과세권을 행사한 것은 실질과세의 원칙에 위배된다고 할 것이다(조심 2023광6785, 2023.6.7. 등 다수).      청구인이 쟁점토지의 매수자인 A 및 B과 매매계약을 체결하게 된 경위를 살펴보면, 매수인 A는 당초 승마장 개발을 위하여 쟁점토지의 취득을 원했던 것으로 승마장 개발행위와 관련한 업무를 원활하고 빠르게 진행하기 위하여 쟁점①토지의 취득을 서두르게 되었다. 그리고, 임대차가 진행 중인 겸용주택의 경우 해당 임대차계약을 매수인이 승계하지 아니하는 한 잔금일을 임대차가 종료된 후로 지정하는 것은 지극히 일반적인 거래형태이며, 쟁점②토지는 주택임대차 계약의 종료예상시점이 2022.3.30.이므로 청구인과 매수인들이 쟁점②토지에 대한 임대차의 존치로 인하여 부득이하게 2차 부지의 잔금일을 2022.3.30.로 정하게 되었다.      따라서, 쟁점토지를 2회에 걸쳐 분할하여 계약한 것은 청구인이 조세회피를 위한 가정행위에 기한 것이 아니라 매수인의 필요와 주택임대차가 존치 중인 물건이라는 양도대상의 특징에 따라 청구인과 양수인들이 자연스럽게 결정한 사항에 해당하므로 이는 정당한 거래이다.      쟁점토지를 쟁점①ㆍ②토지로 구분한 기준은 매수인들이 추후 자신들의 사용 목적에 따라 다음과 같이 합의한 것에서 기인한 것으로 청구인이 추가적인 8년 자경 감면을 추가로 받고자 가장행위를 한 것이 아니고, 쟁점토지의 매매는 청구인과 매수인들이 2021.3.31. 부동산매매계약서를 작성하면서 ‘약정내역 4’에서 토지지번이 확정되면 본 계약서를 작성하여 교부하기로 하였다.      쟁점토지의 매매를 중개한 OOO공인중개사에서 보관되어 있는 ‘OOO토지 매매계약 요약서’를 보면, 쟁점토지 매매계약 요약서 최초분과 1차 수정분에서 A 단독소유 토지와 B 단독소유 토지 및 공동소유 토지가 구분되어 있으며, A 단독소유 토지는 2021.6.30. 잔금정산 및 등기를 이전하고 나머지(B 단독소유 토지 및 공동소유 토지)는 2022.3.15. 잔금정산 이후에 등기를 이전하기로 되어 있음을 알 수 있다.      그리고, 이를 기초로 2차 수정 및 3차 수정을 거쳐 최종적으로 쟁점①토지와 쟁점②토지로 매매계약한 것을 알 수 있다. 따라서, 전체적인 흐름상 매수인들의 분할 및 잔금 문제 등으로 인하여 계속하여 계약내용을 수정한 것을 알 수 있다.      가분할 지도 등을 보면 매수인 A의 단독소유 토지와 B의 단독소유 토지 및 공동소유 토지로 구분되어 있고, 동 구분내역이 본 계약서 실제 필지분할내역과 거의 일치하고 있어 매수인들의 사정에 따라 계약이 구분되고 있음을 알 수 있다.      처분청은 쟁점①토지가 쟁점②토지에 의하여 쟁점①토지가 두 구역으로 분리되어 있는 등 쟁점①토지를 승마장 개발행위 허가 편의를 위해 먼저 분할 양도하였다는 주장이 합리적이지 않다는 의견이다.      그러나, 매수인 A와 B은 쟁점토지에서 각자 인수할 부분을 정하기 위해 쟁점토지를 분할하여야 했고, 매수자들 간의 협의과정을 통해 매수인 A는 쟁점①토지 중 승마장 개발을 위해 필요한 토지 부분(쟁점①토지-ⓑ)과 사용가치가 떨어지는 나머지 부분(쟁점①토지-ⓐ)을 인수하기로 협의한 결과에 따른 것으로서 매수인 A 및 B 모두 쟁점①토지 가운데 활용가치가 떨어지는 부분(쟁점①토지-ⓐ)의 매수를 기피하는 상황에서 A가 원활한 계약을 위하여 B에게 양보한 결과에 해당하는 것이므로 이는 매수인들 간에 합리적인 의사결정에 따른 토지 안분이다.      쟁점①토지의 매매계약서 ‘특약사항5’에서 ‘매수인이 OOO(가분할지도상 ⑨), OOO(가분할지도상 ⑰)번지 내 개발행위 허가를 신청 시에는 성토작업 등에 필요한 부분은 매도인이 협조한다’고 명시되어 있는 것으로 보아 A는 단독소유 토지 중 쟁점①토지를 승마장으로 개발하는 방향으로 신청예정이었던 것이므로 A 단독소유로 합의한 쟁점①토지를 먼저 분할양도한 것은 합리적인 의사결정이다. 그러나, 현재까지 쟁점①토지와 쟁점②토지의 소유권이 분할ㆍ확정되지 않은 것은 매수인 A의 승마장 개발행위가 주민들의 동의를 받지 못하여 불허됨에 따라 매수인들 사이에 협의가 현재까지도 이루어지지 않은 것으로 이는 매수인들 사정에 따른 것이므로 청구인이 관여할 부분으로 볼 수 없다.      만일 청구인이 조세회피를 위해 쟁점토지를 분할하여 양도할 정도의 세법지식이 있었다면 조세회피를 위해 1세대1주택에 해당하여 비과세대상인 청구인의 겸용주택에 대하여 2022년이 아닌 2021년에 이전하는 것으로 하였을 것이나 이러한 행위는 없었다(2020.2.11. 세법 개정으로 2022년 양도분부터 주거지역 내 주택부수토지를 기존 5배에서 3배까지만 인정함).      쟁점①토지와 쟁점②토지의 양도행위가 별개의 계약으로 진행되어 쟁점토지의 중개와 관련하여 중개수수료 역시 쟁점①토지와 쟁점②토지의 잔금정산일인 2021.9.9. 및 2022.4.1.에 각각 지급되었고, 쟁점토지의 양도거래를 중개한 OOO공인중개사사무소 C 역시 청구인과 매수인들 사이에 거래에 대하여 정당한 거래행위에 기한 것임을 확인하였다(인감증명서를 첨부함).      따라서, 쟁점토지 매매계약은 조세를 회피하기 위한 가장행위가 아니라 청구인과 매수인들 간의 매매계약을 진행하는 과정에서 승마장 개발과 주택임대차의 존재라는 당사자들 간의 사정에 의하여 각각의 실질계약 행위를 한 것이고, 청구인은 이에 따라 정당하게 쟁점토지를 2회에 걸쳐 양도하였다.      그러므로, 이처럼 정당한 거래행위(양도거래)로 인하여 청구인의 양도소득세 감소라는 결과가 발생하였다고 할지라도 이러한 사정만으로 청구인과 양수인들 간의 거래행위(쟁점①․②토지의 양도거래)를 하나의 거래로 보아 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 부당하다.     (2) 쟁점토지 매매약정서의 매매대금 지급 조건에 일반적인 매매계약과 달리 잔금을 2회로 구분하고 있고, 중도금과 1차 잔금의 지급시기의 차이는 3개월인데 반하여 1차 잔금 시기와 2차 잔금 시기는 6개월의 차이가 있다.      보통 이 건과 같이 대금의 지급시기를 정하는 매매약정의 경우 중도금을 1차와 2차로 나누는 것이 통상적인데 반하여 이 건은 굳이 잔금을 6개월 이상 차이나는 시점으로 하여 1차 및 2차로 구분한 것은 당초 부동산 매매약정서 작성 시부터 매수인 A와 B이 추후 개별 취득을 전제로 매매약정한 것에 기인한 것으로 판단된다.      이 건은 처음부터 구분계약이 전제되어 있는 상태에서 매수인 A와 B이 각자의 토지분할과 관련하여 미확정상태이기 때문에 부득이 부동산매매계약서가 아닌 이 건의 부동산 매매약정서를 작성한 것으로 보인다.   <표1> 부동산 매매약정서상 매매대금 지급조건 (단위 : 원)      또한, 부동산매매약정서 ‘Ⅳ.약정내역 4.’에서 ‘위의 매매 조건이 완성되어 토지 지번이 확정되면’이라는 표현을 쓰고 있고, 부동산매매약정 시 매매약정대상 부동산은 이미 확정되어 있었던 점을 고려하면 ‘지번 확정’이라는 문구는 매수인 A와 B의 소유지번의 확정으로 보이는 점을 고려했을 때 이 건 매매계약은 매수인 A와 B이 각자의 소유지번이 확정되면 부동산 계약을 작성하기 위한 전단계의 부동산매매약정서임을 알 수 있다.      처분청은 매매약정 시 계약금이 2021.3.31. 1회에 입금되어 잔금 시까지 동 계약금이 유지되었음으로 일괄양도라는 의견이나, 양수인들이 부동산 구분매매가 전제된 상태에서 2건의 부동산매매와 관련한 매매약정을 하면서 양수인들이 입금편의상 별도의 구분 없이 입금한 것일 뿐이고 매매약정에 대한 계약금 지급이 일괄양도를 전제로 한 것으로 보기에는 무리가 있다.      쟁점토지 및 지상의 건축물 매매약정 후 청구인과 양수인들이 작성한 4건의 ‘OOO 토지 매매계약 요약서’를 살펴보면 매수인별 잔금시기가 명시되어 있어 당초 이 건 매매약정서가 매수인 A와 B이 구분매매를 전제로 작성하였음을 확인할 수 있다.      그리고, 처분청은 분할매매계약서상 매매대금 지급일과 실제 지급일이 일치하지 않고 지급액도 구분되어 있지 않는 것으로 보았으나, 이 건과 관련하여 2021.7.20. 작성한 본 계약, ‘OOO 토지 매매계약 요약서’ 중 2차 수정분과 3차 수정분을 비교하여 살펴보면 본 계약서와 2차 수정분 OOO 토지 매매계약 요약서에서 중도금과 1차잔금 OOO원을 2021.7.30.까지 지급하기로 하였던 것을 3차 수정분에서 그 지급시기를 2021.9.30.으로 연장하면서 그 중 OOO원은 3차 수정분 요약서 작성시점인 8월 10일에 우선 지급하고 잔액 OOO원은 9월 30일까지 지급을 못할 경우 계약금 OOO원을 모두 포기하며 이에 각서한다고 명시하여 실제 대금지급내역과 일치하고 있으며 그 지급액의 지급명목 역시 쟁점①토지(매수인 A 및 B), 쟁점②토지(매수인 A 및 B), 지상의 건축물(매수인 B)으로 구분하고 있음을 알 수 있다.      또한, 처분청은 자금부족으로 쟁점토지 및 건축물이 분할매매로 이루어졌다면 하나의 매매거래로 중도금 지급일이나 잔금지급일을 조정하면 되는 것이지 두 개의 거래로 나눌 이유가 없다는 의견이나, 쟁점토지 매매계약 요약서를 살펴보면 당초 부동산매매약정서상 1차 잔금시기가 2021.9.30.이였던 것을 2021.6.30.(최초분 OOO 토지 매매계약 요약서)으로 앞당긴 것으로 보아 처음에는 A가 승마장 개발사업의 빠른 진행을 위하여 서두른 것을 알 수 있고, 이후 승마장 허가 및 자금 문제로 잔금 지급이 계속 지연되었던 것으로 보이므로당초 부동산매매약정서 작성 당시부터 두 개의 거래를 전제로 하고 있었던 것으로 판단된다.      또한, 처분청은 양수인들의 승마장 건축허가 신청일이 2022.3.18. 이므로 승마장 사업자등록 역시 2022.4.13.으로 쟁점②토지의 잔금시기즘 또는 잔금시기 이후에 이루어졌으므로 쟁점①토지를 먼저 양도할 타당한 이유를 찾기 어렵다고 하였으나, 일반적으로 승마장개발과 같이 대규모 토목공사를 동반한 개발행위는 그 설계에서부터 사업시행까지의 시간이 수개월에서 길게는 수년까지 걸린다는 점을 감안할 때 양수인들이 2022.3.18. 승마장 건축허가 신청을 하였다는 것은 그보다 훨씬 이전시점부터 승마장개발을 위한 토목설계 등을 수행하였음을 알 수 있고 이 건의 경우 매수인이 승마장개발을 위한 지역 주민 동의를 취득하지 못한 경우에 해당하므로 그 준비기간은 통상의 기간보다 더 길어졌을 것이라는 점을 고려할 때 처분청의 의견은 일반적인 개발행위에 대한 준비기간을 무시한 판단이다.      따라서, 쟁점토지 및 건축물에 대한 매매계약은 최초부터 매수인 A와 B이 구분계약 및 구분소유를 전제로 매수인 각자가 그 잔금시기를 본인들 사정에 따라 정한 후 매수인들의 개발행위 및 자금사정 등으로 잔금시기 등을 조정한 것일 뿐 청구인에게 조세회피를 위한 어떠한 행위가 존재하지 아니하므로 통상의 부동산 매매행위라는 사적자치의 영역에서 정당한 계약에 해당하는 것으로 판단된다.    나. 처분청 의견      청구인은 쟁점토지의 양도거래는 조세회피 목적의 가정거래가 아니라 사적 자치의 영역에서 행한 정당한 거래로 이 건 양도소득세 부과처분은 부당하다고 주장하나, 사법상 사적자치의 원리를 존중하여 청구인의 쟁점토지에 대한 분할 양도 계약사실을 인정한다 할지라도 국세기본법령상 실질과세의 원칙을 적용함에 있어 거래 당시의 정황이나 사회통념, 계약체결의 경위와 목적 및 당사자의 의사 등을 종합적으로 고려하여야 한다.      쟁점토지 양도거래는 분할양도한 양수인들이 최초 일괄양도 당시 매매계약서상 양수인과 모두 동일인이고, 최초 쟁점토지 등을 일괄매매하기로 한 매매금액(46억원)의 10%인 계약금(4.6억원)이 2021.3.31. 1회 지급되었으며, 이후 분할양도로 계약이 변경된 이후에도 최초 계약금이 유지되었고, 최종 잔금일정은 같은 달로 차이가 없으며, 전체 매매금액도 일괄양도 매매금액과 동일하다.      또한, 분할매매계약서상 매매대금 지급일과 실제 지급일은 일치하지 않고 지급액도 구분되어 있지 아니하다. 자금부족으로 쟁점토지가 분할매매 된다면 하나의 매매거래로 중도금 지급이나 잔금지급일을 조정하면 되는 것이지 두 개의 거래로 나눌 이유는 없다.      청구인은 양수인 A가 승마장 개발행위와 관련한 업무를 원활하고 빠르게 진행하기 위하여 쟁점①토지의 매매를 서두른 것이라고 주장하나, 일반적으로 개발행위를 하려고 하였다면 쟁점①토지의 7필지가 서로 연접하여야 하나 지적도에서 보는 바와 같이 쟁점①토지는 쟁점②토지를 가운데 두고 분리되어 있어 활용도 및 편의성이 떨어져 개발행위를 위해 먼저 매수하였다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.      양수인들이 2021.9.9. 쟁점①토지를 취득하였음에도 승마장 건축허가 신청은 쟁점②토지의 잔금시기인 2022.3.18.이고, 그 신청토지도 쟁점②토지에 포함되어 있는 경기도 양주시 OOO를 대표 필지로 하고 쟁점①토지 일부는 포함되지 않았으며, 승마장 사업자등록도 쟁점토지 매매거래가 완료된 2022.4.13.에 되는 등 쟁점①토지를 먼저 양도할 이유는 없어 보인다.      그리고, 청구인이 만일 조세회피 목적이었다면 비과세대상인 주택을 개정세법(주택부수토지 축소) 시행전이 2021년 양도하였을 것이라 주장하나, 세입자 퇴거시점이 최초 일괄매매 잔금시기(2022년 3월)로 사실상 2021년에 양도하기는 어려워 보이는 등에 비추어 쟁점①토지 및 쟁점②토지의 양도거래를 하나의 양도거래로 보는 것이 사회통념 및 거래실질에 부합한다.       3. 심리 및 판단    가. 쟁점     쟁점①․②토지의 양도를 하나의 거래로 보아 양도소득세 감면한도를 적용하여 과세한 처분의 당부    나. 관련 법령 : <별지> 기재    다. 사실관계 및 판단     (1) 청구인이 제출한 증빙 등과 처분청이 제시한 심리자료는 아래와 같다.      (가) 처분청이 제시한 쟁점토지의 지적도는 아래와 같다.      (나) 이 건 양도소득세 조사종결보고서(2023.10.26.)의 주요 내용은 아래와 같다.      (다) 쟁점①토지와 쟁점①토지 및 주택의 매매계약서상의 매매대금 지급일과 실제 지급일은 아래 <표2>와 같다.   <표2> 쟁점①토지와 쟁점①토지 및 겸용주택의 매매계약서상의 매매대금 지급일과 실제 지급일      (라) 청구인의 쟁점토지 매매(양도)와 관련한 부동산수수료 지급내역은 아래 <표3>과 같다.   <표3> 부동산수수료 지급내역 (단위 : 원)      (마) 쟁점①토지 및 쟁점②토지 세부명세는 아래 <표4>와 같다.   <표4> 쟁점①ㆍ②토지 세부내역      (바) 경기도 양주시 OOO 토지 지상의 건축물 구성내역은 아래 <표5>와 같다.   <표5> 지상의 건축물 구성내역(경기도 양주시 OOO 토지) (단위 : ㎡) * 처분청 심리자료에 따르면 주택(건물 전체 주택으로 신고)은 1세대1주택 비과세 대상으로 주택부수토지 1,006㎡ 중 주택정착면적(238.09㎡)의 3배를 초과한 291.73㎡에 대해서는 과세소득(OOO원)으로 양도소득세 신고한 것으로 나타남      (사) 처분청 담당자가 경기도 양주시청에 공문으로 확인한 결과, 현지 주민인 D이 2022.3.18. 경기도 양주시 OOO 외 6필지에 승마장 건축허가를 신청하였고, 2022.5.24. 취하하였는데, 이는 해당 지역이 개발행위제한구역으로 현지인만이 건축허가 신청이 가능하여 양수인들이 부득이하게 현지 주민인 D 명의로 신청하였으나, 주민들 반대로 허가를 받지 못하였고, 이후 위와 동일한 필지에 야외수영장을 신축(사용승인 2023.4.7.)하여 양수인들이 ‘E’이라는 상호로 영업을 하고 있는 것으로 나타난다.      (아) 수영장으로 신축된 경기도 양주시 OOO 외 6필지*는 2023.4.14. 체육용지로 지목이 변경되었고, 같은 날에 경기도 양주시 OOO로 합병되었으며, 합병 전 2022.12.19. 경기도 양주시 OOO에서 OOO(1,605㎡)가 분할되어 ‘답’으로 남아 있는 것으로 나타난다.  * 경기도 양주시 장흥면 OOO      (자) 양수인들은 경기도 양주시 OOO 외에서 개업일을 2022.4.1.로, 상호를 ‘○○○농장’(업종 축산업/말사육)로 하여 2022.4.13. 사업자등록을 하였으나, 사업실적은 없는 것으로 나타난다( 양수인들은 쟁점토지 취득 이전에 경기도 양주시 OOO에서 승마장 공동사업을 한 내역이 있음).      (차) 쟁점토지 매매와 관련한 공인중개사 확인서는 아래와 같다.      (차) 쟁점토지에 대한 구적표 및 가분할지도는 아래와 같다.      (카) 쟁점토지 및 겸용주택에 대한 최종 매매계약서는 아래와 같다.       1) 쟁점①토지 관련     2) 쟁점②토지 관련       3) 지상의 겸용주택 관련      (타) 쟁점토지 및 겸용주택 관련 최초 매매약정서의 주요 내용은 아래와 같다.   * 처분청이 제시한 심리자료 등에 따르면 경기도 양주시 OOO는 위 매매계약서 작성 이전인 2021.2.24. 같은 리 OOO에 합병되었는바, 위의 필지기재는 오기임     (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 「국세기본법」 제14조 제3항은 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속되는 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다고 규정하고 있다.      「국세기본법」 제14조 제3항을 적용하여 거래 등의 실질에 따라 과세하기 위해서는 납세의무자가 선택한 행위 또는 거래 형식이나 과정이 처음부터 조세회피 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 실질이 직접 거래를 하거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 하고 이는 당사자가 그와 같은 형식을 취한 목적, 제3자를 개입시키거나 단계별 과정을 거친 경위, 그와 같은 방식을 취한 데에 조세 부담의 경감 외에 사업상의 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부, 각각의 행위 또는 거래 사이의 시간적 간격 및 그와 같은 형식을 취한 데 따른 손실과 위험부담의 가능성 등 제반 사정을 종합하여 판단하여야 할 것(대법원 2022.8.25. 선고 2017두41313 판결, 참조)인바, 청구인은 쟁점①토지 및 쟁점②토지의 양도거래가 별개의 거래이므로 양도소득세 감면한도를 각각 적용하여야 한다고 주장하나, 쟁점토지의 양도거래는 최초 일괄양도 시 매매계약서상 양수인들과 분할양도 양수인들이 동일인이고, 전체 매매금액도 일괄양도 및 분할양도의 경우가 동일하며, 일괄매매하기로 한 매매금액(OOO원)의 10%인 계약금(OOO원)이 2021.3.31. 1회 지급되었고, 이후 분할양도로 계약이 변경된 이후에도 최초 계약금이 그대로 유지된 것으로 나타나며, 쟁점①․②토지에 대한 매매계약서상 매매대금 지급일과 실제 지급일은 일치하지 않고 해당 지급액도 구분되어 있지 아니하는 점, 청구인은 경마장 사용신청을 위해 2022년보다 한 해 앞서 2021년 쟁점①토지를 양도하였다고 주장하나, 쟁점①토지 및 쟁점②토지의 잔금일은 불과 6개월 정도 차이에 불과하고, 처분청 심리자료 등에 따르면 쟁점토지 양수인들이 2021.9.9. 쟁점①토지를 취득하였음에도 승마장 건축허가 신청은 쟁점②토지의 잔금시기에 가까운 2022.3.18.이고, 승마장 건축허가 대상토지(신청토지)에는 쟁점②토지에 포함되어 있는 경기도 양주시 OOO를 그 대표 필지로 하고 쟁점①토지 가운데 일부는 포함되어 있지 않았으며, 승마장에 대한 사업자등록도 쟁점토지의 매매거래가 완료된 2022.4.13.에 이루어지는 등 쟁점토지의 분할 양도는 조세부담의 경감 이외에 사업상의 필요와 같은 다른 합리적 이유는 없어 보이는 점 등에 비추어 위의 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.     4. 결론     이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령    (1) 국세기본법   제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다. ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. ③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.    (2) 조세특례제한법   제69조【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 「한국농어촌공사 및 농지관리기금법」에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 “농업법인”이라 한다)에 2026년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 해당 토지가 주거지역등에 편입되거나 「도시개발법」 또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역등에 편입되거나, 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득에 대해서만 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.   제133조【양도소득세 및 증여세 감면의 종합한도】① 개인이 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액 중에서 다음 각 호의 금액 중 큰 금액은 감면하지 아니한다. 이 경우 감면받는 양도소득세액의 합계액은 자산양도의 순서에 따라 합산한다.  1. 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액이 과세기간별로 1억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액  2. 5개 과세기간의 합계액으로 계산된 다음 각 목의 금액 중 큰 금액. 이 경우 5개 과세기간의 감면받을 양도소득세액의 합계액은 해당 과세기간에 감면받을 양도소득세액과 직전 4개 과세기간에 감면받은 양도소득세액을 합친 금액으로 계산한다.   가. 5개 과세기간의 제70조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액이 1억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액   나. 5개 과세기간의 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조 또는 제77조의2에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액이 2억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액    (3) 소득세법   제98조【양도 또는 취득의 시기】자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 이 경우 자산의 대금에는 해당 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 해당 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액은 제외한다.    (4) 소득세법 시행령   제162조【양도 또는 취득의 시기】① 법 제98조 전단에서 “대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 경우를 말한다.  1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부 등에 기재된 등기ㆍ등록접수일 또는 명의개서일  2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일  3. 기획재정부령이 정하는 장기할부조건의 경우에는 소유권이전등기(등록 및 명의개서를 포함한다) 접수일ㆍ인도일 또는 사용수익일중 빠른 날  4. 자기가 건설한 건축물에 있어서는 「건축법」 제22조 제2항에 따른 사용승인서 교부일. 다만, 사용승인서 교부일 전에 사실상 사용하거나 같은 조 제3항 제2호에 따른 임시사용승인을 받은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 임시사용승인을 받은 날 중 빠른 날로 하고 건축허가를 받지 아니하고 건축하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 한다.  5. 상속 또는 증여에 의하여 취득한 자산에 대하여는 그 상속이 개시된 날 또는 증여를 받은 날  6. 「민법」 제245조 제1항의 규정에 의하여 부동산의 소유권을 취득하는 경우에는 당해부동산의 점유를 개시한 날  7. 「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」이나 그 밖의 법률에 따라 공익사업을 위하여 수용되는 경우에는 대금을 청산한 날, 수용의 개시일 또는 소유권이전등기접수일 중 빠른 날. 다만, 소유권에 관한 소송으로 보상금이 공탁된 경우에는 소유권 관련 소송 판결 확정일로 한다.  8. 완성 또는 확정되지 아니한 자산을 양도 또는 취득한 경우로서 해당 자산의 대금을 청산한 날까지 그 목적물이 완성 또는 확정되지 아니한 경우에는 그 목적물이 완성 또는 확정된 날. 이 경우 건설 중인 건물의 완성된 날에 관하여는 제4호를 준용한다.  9. 「도시개발법」 또는 그 밖의 법률에 따른 환지처분으로 인하여 취득한 토지의 취득시기는 환지 전의 토지의 취득일. 다만, 교부받은 토지의 면적이 환지처분에 의한 권리면적보다 증가 또는 감소된 경우에는 그 증가 또는 감소된 면적의 토지에 대한 취득시기 또는 양도시기는 환지처분의 공고가 있은 날의 다음날로 한다.